Welche Voraussetzungen müssen für die beschränkte Steuerpflicht erfüllt sein?

infoCenter (Stand: Juni 2022)

I. Definition der beschränkten Steuerpflicht

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Im Unterschied zur unbeschränkten Steuerpflicht sind natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt haben, nur mit ihren in § 49 EStG abschließend aufgezählten inländischen Einkünften in Deutschland steuerpflichtig. Solche beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte unterliegen besonderen materiell- und verfahrensrechtlichen Vorschriften.

Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen unterliegen mit ihren inländischen Einkünften in Deutschland der beschränkten Steuerpflicht, wenn sie weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben oder wenn sie nicht unbeschränkt steuerpflichtig sind und ihre inländischen Einkünfte vollständig oder teilweise dem Steuerabzug unterliegen.

Nach dem JStG 2020 haben sich u.a. folgende Änderungen des § 50 EStG ergeben:

• Die durch die Hinzurechnung des Grundfreibetrages gem. § 50 Abs. 1 S 2 EStG (insbesondere bei Zusammentreffen mit Einkünften, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen) mögliche Übermaßbesteuerung wird dadurch vermieden , dass die Hinzurechnung des Grundfreibetrags nur den Steuersatz des tatsächlich zu versteuernden inländischen Einkommens beeinflusst (§ 50 Abs. 1 Satz 3 EStG). Anwendbar in allen offenen Fällen.

• Pflichtbeiträge an berufsständische Versorgungseinrichtungen i. S. von § 10 Abs. 1 Nr. 2a EStG können ab 2021 auch bei beschränkt Steuerpflichtigen als Sonderausgaben berücksichtigt werden (§ 50 Abs. 1a EStG).

• Die sog. Härteregelung (§ 46 Abs. 3 EStG) und die sog. erweiterte Härteregelung (§ 46 Abs. 5 EStG) sind auch bei beschränkt Steuerpflichtigen, die veranlagt werden, anzuwenden (§ 50 Abs. 2 Satz 10 EStG).

▶ Literaturhinweis anzeigen

Schönfeld/Plenker, Beschränkt steuerpflichtige Künstler, Berufssportler, Schriftsteller und Journalisten, Lexikon

Offerhaus/Vogler, Unbeschränkte Steuerpflicht durch pandemiebedingte Reisebeschränkungen?, NWB 19/2022 S. 1371

Hörster, Entwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität – Teil 3: Änderungen des Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuergesetzes, NWB 36/2019 S. 2628

Weiss, Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht in der Diskussion, NWB 30/2019 S. 2194

Behrends/Röck, Erweiterung der beschränkten Steuerpflicht bei Veräußerung von Anteilen an Immobilienkapitalgesellschaften, IWB 4/2019 S. 147

Holthaus, Verwertungstatbestände in § 49 EStG, IWB 10/2018 S. 386

Billig, Die neuen Freibetragsregelungen für beschränkt Steuerpflichtige im ErbStG, NWB-EV 2/2018 S. 54

KKB/Kraft, § 50 EStG, 7. Aufl. 2022, NWB

Beiträge aus dem Steuerfach-Scout zum Thema "Beschränkte Steuerpflicht"

II. Voraussetzungen der beschränkten Steuerpflicht

1. Allgemeines

Neben den persönlichen Anknüpfungspunkten „Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Inland” ist bei natürlichen Personen weitere (negative) Voraussetzung, dass keine erweitert unbeschränkte Steuerpflicht i.S.v. § 1 Abs. 2 EStG sowie keine unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag i.S.v. §§ 1 Abs. 3 und 1a EStG gegeben ist. Ebenso geht die erweitert beschränkte Steuerpflicht gem. § 2 AStG der „normalen” beschränkten Steuerpflicht vor.

Unter „Inland” sind die hoheitlichen Grenzen (nicht Zollgrenzen) zu verstehen. Danach gehört alles das zum Inland, was völkerrechtlich als Staatgebiet festgelegt ist (einschließlich des zugehörigen Anteils am Festlandsockel, soweit dort der Meeresgrund erforscht und ausgebeutet wird und Energie unter Nutzung erneuerbarer Energien erzeugt wird).

Die beschränkte Steuerpflicht beginnt, sobald alle Voraussetzungen erfüllt sind (z.B. erstmaliger Bezug inländischer Einkünfte, Wegzug ins Ausland mit weiteren inländischen Einkünften), sie endet, sobald eine Voraussetzung entfällt (z.B. Tod, Zuzug ins Inland, Wegfall der inländischen Einkünfte).

Auf die Staatsanghörigkeit kommt es für die beschränkte Steuerpflichtig nicht an.

Maßgeblich für die Zuordnung zu einer bestimmten Einkunftsart ist allein das objektive Erscheinungsbild der Einkünfte.

2. Kein Wohnsitz im Inland

Nach der (positiven) gesetzlichen Definition in § 8 AO hat jemand seinen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird.

Als Wohnung sind auf Dauer geeignete (auch bescheidene) Wohnräume jeder Art zu verstehen. Sie müssen nicht im bewertungsrechtlichen Sinne abgeschlossen sein oder eine Küche oder Waschgelegenheit haben (z.B. auch Hotelzimmer, Baracke, Wohnwagen).

Unter „Innehaben” einer Wohnung ist die tatsächliche Verfügungsmacht zu verstehen, verbunden mit einer ständigen oder immerhin regelmäßigen Benutzung (auch in größeren Zeitabständen). Daran fehlt es, wenn jemand die Wohnung von vornherein nur vorübergehend oder gelegentlich (z.B. zu Erholungszwecken) nutzen will.

Wann Umstände vorliegen, die darauf schließen lassen, dass jemand die Wohnung beibehalten und benutzen wird, richtet sich danach, ob die Wohnung dem Inhaber jederzeit als Bleibe zum Wohnen (nicht z.B. für Bürozwecke) zur Verfügung steht.

Maßgeblich sind die Gesamtumstände nach der allgemeinen Lebenserfahrung sowie objektive, äußere Merkmale, nicht subjektive Absichten.

Mehrere Wohnsitze nebeneinander sind möglich.

Auf das abkommensrechtliche Abgrenzungskriterium des „Mittelpunkts der Lebensinteressen” kommt es für den Wohnsitz nicht an.

3. Kein gewöhnlicher Aufenthalt im Inland

Nach der (positiven) gesetzlichen Definition in § 9 AO hat jemand seinen gewöhnlichen Aufenthalt dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem Land nicht nur vorübergehend verweilt. Auch hier sind die tatsächlichen Verhältnisse, nicht die innere Absicht, maßgebend.

Ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten im Inland ist von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt anzusehen (auch mit kurzfristigen Unterbrechungen ).

Aufenthalte zu Erholungs-, Kur-, Besuchs- oder ähnlichen privaten Zwecken führen nicht zum gewöhnlichen Aufenthalt, wenn sich die Person nicht beruflich oder gewerblich betätigt und sich nicht länger als ein Jahr im Inland aufhält.

Ein zeitlich zusammenhängender Zeitraum von weniger als sechs Monaten im Inland kann zu einem gewöhnlichen Aufenthalt führen, wenn objektive Umstände erkennen lassen, dass die Person länger als sechs Monate im Inland bleiben wollte und erst ein späterer Entschluss diese ursprüngliche Absicht ändert.

Ein gewöhnlicher Aufenthalt ist nicht an mehreren Orten gleichzeitig denkbar.

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